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上海市注册会计师协会关于在被审计单位一连谋划能力保存重大不确定性等三种情形下对财务报表揭晓适当审计意见的危害提醒
2024年03月05日

各会计师事务所、分所:

为贯彻落实中共中央办公厅、国务院办公厅《关于进一步增强财会羁系事情的意见》、国务院办公厅《关于进一步规范财务审计秩序 增进注册会计师行业康健生长的意见》(国办发〔2021〕30号)和财务部《注册会计师行业诚信建设纲要》(财会〔2023〕5号)有关要求,推动本市会计师事务所(以下简称事务所)进一步规范执业行为,提升审计报告质量,凭证《中国注册会计师审计准则》(以下简称审计准则)及应用指南、问题解答、《企业会计准则》等有关划定,团结近年来本市事务所执业质量检查和分类治理考评中发明的部分典范案例,对被审计单位一连谋划能力保存重大不确定性、审计规模受限、集团内母子公司审计等三种审计实务中发明较多问题的情形,作如下危害提醒及事情建议。

一、关于一连谋划能力保存重大不确定性的危害提醒

(一)典范案例

检查发明,个体事务所在形成与被审计单位一连谋划能力相关的审计结论时,保存以下情形:一是未对被审计单位一连谋划保存重大不确定性的问题实验任何审计程序或获取审计证据,揭晓了标准无保注重见报告 ;二是虽然执行了有关程序并获取审计证据,但未关注到被审计单位财务报表附注中未对一连谋划保存重大不确定性举行充分披露,仅在审计报告中增添了一连谋划重大不确定性事项段,未能按准则要求揭晓非无保注重见。

(二)准则划定

凭证《审计准则第1324号——一连谋划》(以下简称第1324号准则),注册会计师在评估被审计单位一连谋划假设时应思量两种情形:一是被审计单位治理层运用一连谋划假设是否适当 ;二是是否保存可能导致对被审计单位一连谋划能力爆发重大疑虑的事项或重大不确定性的情形。

若是注册会计师以为治理层运用一连谋划假设体例财务报表是不适当的,应当揭晓否定意见 ;若是以为运用一连谋划假设是适当的,但被审计单位一连谋划能力保存重大不确定性,注册会计师应区分财务报表是否已对重大不确定性作出充分披露,如是则应当揭晓无保注重见,并在审计报告中增添以“与一连谋划相关的重大不确定性”为问题的单独部分 ;不然,注册会计师应当揭晓保注重见或否定意见,并且在审计报告“形成保存(否定)意见的基础”部辩白明,保存可能导致对被审计单位一连谋划能力爆发重大疑虑的重大不确定性,但财务报表未充分披露该事项。

(三)执业提醒

1. 充分识别导致一连谋划能力爆发重大疑虑的事项或情形

注册会计师应当团结行业状态(包括对行业有重大影响的执律例则和国家政策)、市场情形、谋划情形等因素以及所相识的被审计单位详细情形,团结财务报表数据,剖析是否保存一连谋划亏损、谋划运动现金流一连为负、市场需求萎缩、客户大宗流失、供应商阻止供货、企业要害职员去职、资产欠债率一连上升、债务违约、面临大宗诉讼、索赔和仲裁等财务和谋划方面的异常情形,这些情形可能导致对被审计单位的一连谋划能力爆发重大疑虑。

2. 实时相同

注册会计师应当评价治理层对一连谋划能力作出的评估。在评价治理层作出的评估时,注册会计师应当思量治理层作出评估时遵照的程序、依据的假设、未来应对妄想以及妄想在目今情形下是否可行。同时,注册会计师通常应当在预审阶段或者妄想及危害评估阶段思量一连谋划假设的适当性,判断一连谋划能力是否保存重大不确定性以及治理层未来应对妄想的适当性,以确保与治理层、治理层的相同以及增补相关审计证据具备充分时间。

3. 判断是否组成重大不确定性

注册会计师应当评价治理层与一连谋划能力评估相关的未来应对妄想,思量应对妄想是否可能改善现在的状态及其可执行性 ;获取被审计单位体例的未来十二个月详细现金流展望,评估效果是否合理 ;针对期后事项实验审计程序,以识别那些能够改善或影响被审计单位一连谋划能力的事项 ;评估财务报表附注是否已充分披露导致公司一连谋划能力爆发重大疑虑的事项或情形以及应对妄想,并明确指出保存与一连谋划相关的重大不确定性。

需要提醒的是,若被审计单位的母公司、关联方或第三方愿意对被审计单位提供财力支持,注册会计师不但需提请被审计单位取得母公司、关联方或第三方书面盖章的财力支持允许函,同时需要对提供财力支持的母公司、关联方或第三方的财务能力举行合理评估并获取有关证据。

4.获取书面声明

凭证《审计准则第1341号——书面声明》第九、十、十一条,注册会计师应就财务报表的体例基础,包括一连谋划假设,要求治理层凭证审计营业约定条款中对治理层责任的形貌方法,在书面声明中举行形貌。别的,凭证第1324号准则第十五条第二款第五项,若是识别出可能导致对一连谋划能力爆发重大疑虑的事项或情形,注册会计师应当要求治理层和治理层(如适用)提供有关未来应对妄想及其可行性的书面声明。

5.形成审计结论

当被审计单位一连谋划保存重大不确定性时,注册会计师应对以下事项形成适当的审计结论:一是财务报表是否对一连谋划能力保存重大不确定性作出充分披露 ;二是评估一连谋划不确定性事项的性子和对财务报表的影响水平。

二、关于审计规模受限的危害提醒

(一)典范案例

检查发明,个体事务所在能够执行审计程序、获取审计证据的情形下,为镌汰应执行的审计程序,指导被审计单位接受保注重见、无法体现意见等非无保注重见类型,并最终以“无法获取充分适当的审计证据,审计规模受限”为由,揭晓了非无保注重见。经检查,有关事情稿本无法证实其审计规模受限的说法,事务所也未按审计准则要求执行须要的审计程序并予以适当纪录。

(二)准则划定

凭证《审计准则第1502号——在审计报告中揭晓非无保注重见》(以下简称第1502号准则),当注册会计师无法获取充分、适当的审计证据,不可得出财务报表整体不保存重大错报的结论(以下简称受限)时,应对财务报表揭晓非无保注重见。

当保存受限情形时,如注册会计师以为未发明的错报(如保存)对财务报表可能爆发的影响重大,但不具有普遍性,应当揭晓保注重见 ;如注册会计师以为未发明的错报(如保存)对财务报表可能爆发的影响重大,且具有普遍性,应当揭晓无法体现意见。

(三)执业提醒

1.准确识别并认定“受限”

注册会计师应充分识别和评估重大错报危害,并设计和实验适当的应对步伐,执行应当执行的审计程序,须要时扩大审计规模、增强审计程序的替换性和不可预见性,并在此基础上准确认定是否真正“受限”,而非因果倒置,以镌汰审计程序为目的先行认定“受限”。

2.实时相同

在承接审计营业后,注册会计师若是注重到治理层对审计规模施加了限制,且以为这些限制可能导致对财务报表揭晓保注重见或无法体现意见,应当要求治理层消除这些限制。若是治理层拒绝消除限制,除非治理层所有成员加入治理被审计单位,注册会计师应当就此事项与治理层相同,并确定能否实验替换程序以获取充分、适当的审计证据。

3.扫除约定或确定意见类型

首先应明确,导致注册会计师揭晓非无保注重见的事项单独或汇总起来对财务报表的影响或可能爆发的影响一定是重大的。在这个条件下,注册会计师应当揭晓保注重见照旧无法体现意见,取决于受限事项对财务报表整体爆发的影响或可能爆发的影响是否具有普遍性,若是不具有普遍性,注册会计师应当揭晓保注重见 ;若是具有普遍性,则应当揭晓无法体现意见。

需要提醒的是,凭证第1502号准则第十四条第二项,在无法获取充分、适当的审计证据的情形下,若是未发明的错报可能对财务报表爆发的影响重大且具有普遍性,以至于揭晓保注重见缺乏以反应情形的严重性,注册会计师应当在可行时扫除营业约定(除非执律例则榨取) ;若是在出具审计报告之前扫除营业约定被榨取或不可行,注册会计师应当揭晓无法体现意见。

4.形成事情稿本

上述有关程序的执行均应认真实适当纪录并形成事情稿本。别的,纵然审计规模受限爆发的影响足以导致揭晓保注重见甚至无法体现意见,注册会计师仍然需要对审计规模未受限的其他方面,凭证审计准则的划定执行并完成审计事情,同时形成审计事情稿本。

三、关于对企业集团内母子公司揭晓审计意见的危害提醒

(一)典范案例

检查发明,个体事务所在对企业集团内母子公司揭晓审计意见时,保存以下情形:一是被审计单位属于企业集团内的母公司或子公司,但过失适用了《小企业会计准则》体例财务报表,注册会计师未关注被审计单位过失适用会计准则的问题,未思量该事项对审计报告意见类型的影响,不适外地揭晓了无保注重见 ;二是被审计单位属于企业集团内的母公司,有应当纳入合并规模内的子公司,但仅体例了母公司单体财务报表,未凭证《企业会计准则》的划定体例合并财务报表,注册会计师在揭晓审计意见时,未对特殊体例基础加以说明,不适外地揭晓了无保注重见。

(二)准则划定

凭证《小企业会计准则》第二条第二项第三款,企业集团内的母公司和子公司不适用《小企业会计准则》,前款所称企业集团、母公司和子公司的界说与《企业会计准则》的划定相同。凭证《企业会计准则第33号——合并财务报表》第二条,合并财务报表,是指反应母公司和其所有子公司形成的企业集团整体财务状态、谋划效果和现金流量的财务报表。母公司,是指控制一个或一个以上主体(含企业、被投资单位中可支解的部分,以及企业所控制的结构化主体等)的主体。子公司,是指被母公司控制的主体。凭证《企业会计准则第33号——合并财务报表》第四条,母公司应当体例合并财务报表。

(三)执业提醒

1.明确约定

凭证《审计准则第1111号——就审计营业约定条款告竣一致意见》第十条,审计营业约定书应当包括体例财务报表所适用的财务报告体例基础及治理层的责任等。关于适用特殊体例基础的财务报表,如企业集团内的母公司仅体例单体财务报表等情形,应当在营业约定书中予以明确。

2.适当披露

凭证《审计准则第1601号——审计特殊目的财务报表的特殊思量》第十五条,注册会计师对特殊目的财务报表出具的审计报告应当增增强调事项段,以提醒审计报告使用者关注财务报表是凭证特殊目的体例基础体例的,因此,财务报表可能不适用于其他目的。强调事项段需要作为单独的一部分置于审计报告中,并使用包括“强调事项”这一术语的适当问题。

四、下一步事情建议

各事务所应组织全体从业职员,针对上述案例开展职业品德教育和营业专项学习。别的,事务所还需在以下方面增强治理。

(一)对标完善质量治理系统

2024年1月1日起,从事非证券效劳营业的事务所最先实验《会计师事务所质量治理准则第5101号—营业质量治理》等三项准则(以下简称质量治理准则),有关事务所应当建设并运行适合本事务所的质量治理系统,并自运行一年之内对该系统的运行情形举行评价。各有关事务所要对标质量治理准则及应用指南,设计和实验危害评估程序,设定质量目的,识别和评估质量危害,设计和接纳应对步伐。

(二)严酷落实一体化治理

事务所要凭证《事务所一体化治理步伐》(财会〔2022〕12号)要求,在职员治理、财务治理、营业治理、手艺标准和质量治理、信息化建设等方面,建设并有用实验实质统一的治理系统。关于从事证券效劳营业的事务所,要充分熟悉构建完善质量治理系统的主要性,进一步统一并增强对非证券效劳营业的质量治理,阻止非证券效劳营业成为治理误差或质量洼地。

(三)切实遵守职业品德要求

事务所要认真比照《中国注册会计师职业品德守则(2020)》和质量治理准则中“相关职业品德要求”要素,查找自身在职业品德政策和程序设计、实验方面保存的突出问题与薄弱环节,有针对性地加以刷新完善,进一步提高职业品德水平,有用识别、评价和应对对遵照职业品德基来源则造成倒运影响的情形,严守自力性、专业胜任能力和勤勉尽责、保密原则等。

(本文仅供参考,不可取代执律例则、执业准则等要求。)

泉源:上海市注册会计师协会

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